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审计专栏《政府财务报告审计办法（试行）》的特殊性
为加强对各级政府及其部门财务状况和运行情况的审计监督， 2020年9月25日审计署研究制定的《政府财务报告审计办法（试行）》正式施行，标志着政府财务报告审计工作也进入实质性阶段。本文将从审计作用、审计人员、审计对象、审计内容、审计方法、审计报告等方面谈谈对《政府财务报告审计办法（试行）》特殊性的理解。
政府财务报告审计作用的特殊性。长期以来，我国的政府财政报告制度实行以收付实现制政府会计核算为基础的决算报告制度，反映政府年度预算执行和决算情况。但仅实行决算报告制度不能全面准确反映政府资产负债和成本费用，无法评价分析政府的财务状况、运行情况，不能为政府科学决策提供可靠的财务信息。因此，权责发生制政府综合财务报告应运而生，它是指反映各级政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性的报告，旨在弥补传统收付实现制决算报告制度在政府资产负债管理、绩效考核等方面的局限性。政府财务报告审计则是国家审计机关在政府综合财务报表基础上聚焦政府财务状况和运行情况的真实、合法、效益，着力揭示问题和风险，促进提高政府财务报告可信性和透明度，推动完善权责发生制政府综合财务报告制度，助力防范财政风险，促进提升政府运行绩效，为财政与经济决策提供有用信息，推进国家治理体系和治理能力现代化的一项全新的工作和使命。
政府财务报告审计人员的特殊性。政府财务报告审计管辖范围应按照《中华人民共和国审计法》和《中华人民共和国审计法实施条例》的规定确定。审计署负责对全国政府综合财务报告、中央政府综合财务报告、中央政府部门财务报告进行审计；负责加强对下级政府财务报告的审计监督；负责指导下级审计机关的政府财务报告审计工作。地方各级审计机关负责对本行政区政府综合财务报告、本级政府综合财务报告和本级政府部门财务报告进行审计。省、市级审计机关负责加强对下级政府财务报告的审计监督；负责指导本行政区内下级审计机关的政府财务报告审计工作。因此，政府财务报告审计组人员构成应以国家审计机关人员为主，审计机关可以根据工作需要，聘请具有政府财务报告审计相关专业知识的人员参加政府财务报告审计。
政府财务报告审计对象的特殊性。政府财务报告审计对象主要是报告编制部门。虽然政府综合财务报告涉及更广泛的政府性资产，但《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》明确指出，政府各部门、各单位编制部门财务报告，财政部门编制本级政府综合财务报告和本行政区政府综合财务报告，因此财务报告编制主体是政府各部门、各单位。《中华人民共和国审计法》也规定审计机关审计对象包括政府各部门、国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织，以及国有和国有资本占控股企业。这些部门已涵盖了政府财务报告编制部门，而使用、管理政府资产或接受权益性投资的单位类型更加多样和复杂，如受政府委托经营公用设施或管理储备物资的民营企业，政府投资不占控股地位的股份公司等，均不属于法定政府审计对象，也不是政府财务报告编制部门，它们更多地按市场运行规律，接受《中华人民共和国公司法》和相关法律法规的约束，要履行委托社会审计组织审计报表的义务。
政府财务报告审计内容的特殊性。政府财务报告审计应关注政府及其部门的资产、负债、收入、费用等情况的真实、合法、效益。 政府综合财务报告审计的内容包括：政府财务状况和运行情况，政府综合财务报告编报披露情况，政府财政财务管理情况，相关电子数据及信息系统设计运行情况，以及其他需要审计的内容。政府部门财务报告审计的内容包括：部门财务状况和运行情况，政府部门财务报告编报披露情况，部门财政财务管理情况，相关电子数据及信息系统设计运行情况，以及其他需要审计的内容。政府财务报告审计内容要突出对政府资产负债的审计，政府综合财务报告审计内容有别于以收付实现制为基础的政府预算执行审计，即不仅对政府部门的收支情况进行审计，也必须对政府资产、负债、净资产、收入、费用进行全面审计。突出对政府资产、负债的审计，不仅可以对公共资金是否合法合规做出审计判断，更可以全面对政策的实施是否达到预定目标做出审计判断，在此基础上对政府财务报告的真实性、合规性、效益性提出审计结论，满足公众对政府财务状况信息的需求。
政府财务报告审计方法的特殊性。政府财务报告在编制时涉及到大量调整和抵销分录。《国务院关于批转财政部权责发生制政府综合财务报告制度改革方案的通知》及《编制指南》中列示的政府部门财务报告编制中涉及调整分录12项，内容涵盖资本性支出、折旧摊销费用、预付账款、应付账款、存货、政府储备物资等方面。涉及抵销分录4项，抵销事项包括政府部门内部债权债务和内部收入费用的抵销。政府综合财务报告的编制要在汇总一级政府所属部门财务报表、财政总预算报表、农业综合开发资金会计报表、土地储备资金财务报表和物资储备资金会计报表的基础上，采用抵销和调整的方法合并编制，累计涉及抵销调整分录24项。需要分别抵销调整政府部门之间、财政与部门之间、财政内部之间发生的经济业务事项。由此可见，政府财务报告的编制要求高、涉及面广、难度较大。在对政府财务报告进行审计时，由于涉及基础信息的完备性审核和抵销调整事项处理的准确性审核，提高了审计难度。因此，审计内容的复杂性对审计方法提出了更高的要求。
政府财务报告审计报告的特殊性。审计机关依照法定的职责、权限和程序对政府财务报告进行审计监督，依据政府会计准则、政府财务报告编制办法等作出审计评价。中央政府财务报告审计结果，应当报中央审计委员会和国务院，同时报全国人民代表大会常务委员会备案。地方政府财务报告审计结果，应当报本级党委审计委员会、本级人民政府和上一级审计机关，同时报本级人民代表大会常务委员会备案。审计机关应当向社会公布政府财务报告审计结果，但法律、行政法规规定不予公布的内容除外。为了保证审计报告的质量和时效性，不仅要在审计方案中对审计内容、进度、质量、报告格式作出明确要求，而且要对政府综合财务报告审计报告范围作出统一规定。政府财务报告审计涉及政府部门、事业单位、企业等，不同审计对象执行的会计准则和政策不一样，面临的外部行业环境和内部自身环境各异，同时实施的审计机关从中央到地方具有多层次性，审计人员从国家审计人员到非审计机关的具有政府财务报告审计相关专业知识的聘请人员，审计能力具有非均衡性。因此要规定统一的审计风险评估程序和审计风险控制标准，确保整体审计风险在可控制范围内，提高审计质量，保证从中央到地方各级政府财务报告审计报告的可靠性。
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